VERGİ HUKUKUNDA İHTİYATİ HACİZ UYGULAMASI: HANGİ HALLERDE İHTİYATİ HACİZ UYGULANABİLİR? İHTİYATİ HACİZ NASIL KALKAR?

DANIŞTAY KARARLARI, VERGİ DAVALARI, VERGİ MAHKEMESİ KARARLARI

01.04.2020

1.703

VERGİ HUKUKUNDA İHTİYATİ HACİZ UYGULAMASI: HANGİ HALLERDE İHTİYATİ HACİZ UYGULANABİLİR? İHTİYATİ HACİZ NASIL KALKAR?

GİRİŞ

Türk vergi sistemi, birçok vergi müesseselerinden oluşmaktadır. Vergi sistemimizin mantığını anlayabilmek için bu sistemleri bilmek önem arz eder. Vergi sistemimizdeki uygulamalardan birisi de ihtiyati haciz uygulamasıdır. İhtiyati haciz uygulamaları vergi idaresi tarafından bir tedbir olarak uygulanmaktayken bu uygulamalardan etkilenen mükelleflerin konuyu vergi davası olarak vergi yargısına intikal ettirdiği çok sayıdaki örnekten anlaşılmaktadır.

İhtiyati haciz adından da anlaşılacağı üzere kesin bir haciz işlemi değildir. Vergi idaresi kamu alacağının tehlikeye düşeceği bazı hallerde tedbir mahiyetinde bu yola başvurmaktadır. İhtiyati haciz işlemi tesis edilebilmesi için henüz kamu alacağının vadesinin geçmemiş olması veya ödeme emri tebliğ edilmemiş olması gerekmektedir.

İhtiyati haczin konusunu henüz tarh ve tebliğ edilmemiş, dolayısıyla tahakkuk etmemiş alacaklar oluşturabilir. Tahakkuk etmemiş bu tür alacaklar yönünden kesinleşmiş bir kamu borcundan söz edilemeyeceği için anılan güvencelerin muhatabı olan mükellef ya da sorumlular henüz kamu borçlusu değildir. [1]

İhtiyati Hacizde Yasal Dayanak Nedir?

İhtiyati haciz konusu 6183 sayılı Yasa’nın 13 ve devamı maddelerde düzenlenmiştir. 13. Madde yedi şartı belirleyerek bu şartlardan birinin olması halinde ihtiyati haciz kararı alınabileceği hükme bağlanmıştır.

6183 sayılı Yasa’nın 13. Maddesi şöyledir:

“İhtiyati haciz aşağıdaki hallerden herhangi birinin mevcudiyeti takdirinde hiçbir müddetle mukayyet olmaksızın alacaklı amme idaresinin mahalli en büyük memurunun kararıyla, haczin ne suretle yapılacağına dair olan hükümlere göre, derhal tatbik olunur:

9 uncu madde gereğince teminat istenmesini mucip haller mevcut ise,
Borçlunun belli ikametgahı yoksa,
Borçlu kaçmışsa veya kaçması, mallarını kaçırması ve hileli yollara sapması ihtimalleri varsa,
Borçludan teminat gösterilmesi istendiği halde belli müddette teminat veya kefil göstermemiş yahut şahsi kefalet teklifi veya gösterdiği kefil kabul edilmemişse,
Mal bildirimine çağrılan borçlu belli müddet içinde mal bildiriminde bulunmamış veya noksan bildirimde bulunmuşsa,
Hüküm sadır olmuş bulunsun bulunmasın para cezasını müstelzim fiil dolayısiyle amme davası açılmış ise,
İptali istenen muamele ve tasarrufun mevzuunu teşkil eden mallar, bu mallar elden çıkarılmışsa elden çıkaranın diğer malları hakkında uygulanmak üzere, bu kanunun 27, 29, 30 uncu maddelerinin tatbikını icab ettiren haller varsa.”

Yasal düzenlemeye bakıldığında normal ve mutat hallerin dışında kamu alacağının tahsilini kuşkuya düşürebilecek bazı hallerde ihtiyati haciz tatbik edilebileceği hüküm altına alınmıştır.

İhtiyati hacizde yetkili Makam Neresidir?

6183 sayılı Yasa’nın 13. Maddesi uyarınca, ihtiyati haciz alacaklı amme idaresinin mahalli en büyük memurunun kararıyla alınacağı kurala bağlanmıştır.

Bakanlıklara Bağlı, İlgili, İlişkili Kurum ve Kuruluşlar ile Diğer Kurum ve Kuruluşların Teşkilatı Hakkında 4 sayılı Cumhurbaşkanı Kararnamesi’nde yapılan değişiklikle, 798/1-c maddesi şu şekildedir:

“(Ek: RG-24/7/2018-30488 – CK-14/26 md.) Diğer mevzuatta Gelirler Genel Müdürlüğüne yapılmış olan atıflar ilgisine göre Gelir İdaresi Başkanlığına; Gelirler Genel Müdürüne yapılmış atıflar Gelir İdaresi Başkanına; Başkanlığın görev alanına giren konularda Maliye Bakanlığına yapılmış olan atıflar Gelir İdaresi Başkanlığına; mülki idare amirlerine, mahallin en büyük memuruna, ilin en büyük malmemuruna, defterdara ve defterdarlığa yapılmış atıflar ilgisine göre vergi dairesi başkanı ve başkanlığına, vergi dairesi başkanlığı bulunmayan yerlerde vergi dairesi müdürü veya müdürlüğüne; gelir müdürlüğüne, takdir komisyonu başkanı veya başkanlığına, tahsil dairesine, mal müdürü ve müdürlüğüne yapılmış atıflar ilgisine göre vergi dairesi başkanı ve başkanlığına veya ilgili müdür veya müdürlüğüne, yapılmış sayılır.”

Buna göre, vergi alacaklarına yönelik olarak vergi dairesi başkanlığı kurulan yerlerde vergi dairesi başkanı diğer yerlerde ise vergi dairesi müdürleri ihtiyati haciz kararı almaya yetkilidir. İl özel idaresi gelirleri için vali, belediye gelirleri yönünden ise belediye başkanları ihtiyati hacizde yetkilidir.

İhtiyati haciz işlemine itiraz Mümkün mü? İhtiyati haciz Nasıl Kalkar?

6183 sayılı Yasa’nın 15. Maddesi şöyledir:

“Haklarında ihtiyati haciz tatbik olunanlar haczin tatbikı, gıyapta yapılan hacizlerde haczin tebliği tarihinden itibaren 15 gün içinde alacaklı tahsil dairesine ait itiraz işlerine bakan vergi itiraz komisyonu nezdinde ihtiyati haciz sebebine itiraz edebilirler.

İtirazın şekli ve incelenmesi hususunda Vergi Usul Kanunu hükümleri tatbik olunur. Bu ihtilaflar itiraz komisyonlarınca diğer işlere takdimen incelenir ve karara bağlanır. İtiraz komisyonlarının bu konuda verecekleri kararlar kesindir.”

Yasal düzenlemeden anlaşılacağı üzere ihtiyati haciz işlemlerinde tebliğ veya tatbik tarihinden itibaren 15 günlük süre içinde vergi mahkemesi nezdinde dava açılması mümkündür. Vergi mahkemelerinde normal dava açma süresi otuz gün iken ihtiyati haciz işlemleri için daha kısa bir dava süresi öngörüldüğünden, tesis edilen ihtiyati haciz işlemlerine karşı vergi mahkemelerinde vergi davası açmak isteyen mükelleflerin bu hususa özel önem göstermesi gerekmektedir.

6183 sayılı Yasa’nın 16. Maddesinde vergi idaresi tarafından ihtiyati haczin nasıl kalkacağı düzenlenmiştir:

“Borçlu, 10 uncu maddenin 5 inci bendinde yazılı menkul mallar hariç olmak üzere, mezkür maddeye göre teminat gösterdiği takdirde ihtiyati haciz, haczi koyan merci tarafından kaldırılır.”

Kanunen kabul edilen teminatların gösterilmesi halinde ihtiyati haczin kaldırılması gerekmektedir.

Bu hüküm uyarınca şayet mükellef ticari işlemleri nedeniyle ihtiyati hacizden olumsuz etkileniyorsa menkul mallar hariç olmak üzere teminat göstermesi durumunda ihtiyati haczin kalkması mümkündür. Ayrıca vergi mahkemesine dava açılarak ihtiyati haczin iptal edilebileceği de bilinmelidir.

İhtiyati haciz sebeplerinin var olup olmadığına ilişkin olarak vergi mahkemesince yapılacak yargısal denetim, davaya konu ihtiyati haciz uygulamasının gerekli olup olmadığı, uygulandığı takdirde ihtiyati hacizle davacı malike aşırı bir külfet yüklenip yüklenmediği ve kamu yararı ile kişisel yarar arasında gözetilmesi gereken adil dengenin korunup korunmadığı hususundaki ölçülülük denetimini de kapsamaktadır.[2]

İhtiyati haciz işlemlerine karşı açılacak vergi davalarında dava açma, kendiliğinden işlemin yürütmesini durdurmayacağından ayrıca yürütmenin durdurulması Vergi Mahkemesinden talep edilebilir.

İhtiyati hacze karşı dava açılmadığı halde, bu haczin dayanağı olan tarhiyata karşı açılmış davada mahkemece tarhiyatın kısmen veya tamamen terkinine yönelik karar verilmesi halinde, bu tarhiyata ilişkin ihtiyati haczin, mahkemece terkinine karar verilen tutarlar dikkate alınarak kaldırılması gerekmektedir.[3]

İhtiyati haciz işlemine karşı vergi mahkemesinde dava açılması durumunda, vergi mahkemesince işlemin iptali ve ihtiyati haczin kaldırılması yönünden karar verilirse bu karar vergi dairesince derhal uygulanmalıdır. Kararın istinafa veya temyize götürülmüş olması uygulanmasını geciktiremez.

İhtiyati Haciz İşleminin Sonuçları Nelerdir?

İhtiyati haciz muhtemel kamu borçlusunun mal varlığının kamu alacağını karşılayacak kısmı üzerindeki zilyetliğinin kaldırılarak bunlara idarece el konulması anlamına gelmektedir. Ancak kesin hacizden farklı olarak ihtiyati hacze konu mal varlığı satılarak paraya çevrilemez. İhtiyati haciz ile amaçlanan, kamu borçlusunun mal varlığına ilişkin gelecekte yapılacak cebren tahsil sürecinin borçlu tarafından engellenmesini ya da önemli ölçüde güçleştirilmesini önlemektir.[4]

Bankalara yapılacak haciz ve ihtiyati haciz tebliğlerinin sadece tebliğ tarihi itibarıyla amme borçlularının mevcut olan varlıklarını konu alması ve bu kişilerin ileride doğabilecek alacakları için haciz ve ihtiyati haciz tebliğinde bulunulmaması icap etmektedir.[5]

İhtiyati Haciz Uygulamalarına İlişkin Örnek Vergi Yargısı Kararları

Danıştay 3. Dairesinin 22.2.2017 gün ve 2013/6239 E.,2017/1040 K. Sayılı kararı:

“Bakılan davaya konu uyuşmazlığın 6183 sayılı Kanunun 13’üncü maddesinin (7) numaralı bendi uyarınca tesis edilen ihtiyati haciz işleminin koşullarının oluşup oluşmadığının değinilen hususlar yönünden yapılacak değerlendirilme sonucu çözüme kavuşturulması gerektiğinden Vergi Mahkemesince davanın, dava konusu işlemin dayanağı olan düzenlemenin, muvaazalı olduğu belirtilen işlemin taraflarından amme borçlusunun elden çıkarılmayan diğer mallarına uygulanabilecek tedbirleri içerdiği, dolayısıyla üçüncü şahıs konumundaki davacıya uygulanamayacağı sonucuna ulaşılarak sonuçlandırılmasında hukuka uygunluk görülmediğinden, Vergi Mahkemesi kararının değinilen değerlendirme yapılarak ulaşılacak sonuca göre yeniden bir karar verilmek üzere bozulması gerekmiştir.”

Danıştay 3. Dairesinin 8.11.2012 gün ve 2010/5785 E. , 2012/3582 K. Sayılı kararı:

“Dava konusu ihtiyati haczin dayanağı, 6183 sayılı Kanunun yukarıda değinilen maddeleri olmasına karşın vergi mahkemesince uyuşmazlığın, aynı Kanunun teminat istenmesini gerektiren halin varlığı durumunda uygulanacak olan ihtiyati hacze ilişkin hükümler değerlendirilmek suretiyle karar verilmesi; ayrıca haklarında yetkili mercilerce verilmiş ihtiyati haciz kararına dayanılarak şirket ortaklarının mal varlıklarına da ihtiyati haciz uygulanabileceğinden mahkemenin aksi yöndeki yargısı da yasaya uygun düşmemiştir.

Danıştay 3. Dairesinin 15.11.2012 gün ve 2010/2952 E. , 2012/3741 K. Sayılı kararı:

“Söz konusu gayrimenkullere önce haciz işlemi uygulandığı, ancak davacının, eşinin mirasını reddettiği ve buna ilişkin kararın kesinleştiğinin anlaşılması üzerine haczin iptal edildiği, öte yandan gayrimenkullerin … vefatından önce parasının bizzat kendisi tarafından ödenmesi suretiyle alındığına ilişkin bilgiye ulaşılması nedeniyle bu alım işlemlerinin muvazaalı olduğu ve borçludan mal kaçırma amacına dayandığından bahisle adli yargıda tasarrufun iptali davası açıldığı, olayda davacının asıl borçlu ile birlikte hareket etmek suretiyle kamu alacağının tahsilini önlemek yönünde iradesi bulunduğunun davalı idarece söz konusu davada kanıtlanabileceği, zira bu davada Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanununda öngörülen araçlar kullanılarak aynı taşınmazların üçüncü kişilere satılmasının önlenmesi ve bu yolla alacağın tahsilinin davanın sonucuna göre güvence altına alınmasının da olanaklı olduğu, dava konusu işlemin dayanağı olan 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkındaki Kanunun 13’üncü maddesinin 7’nci bendinin muvazalı olduğu belirtilen işlemin taraflarından amme borçlusunun elden çıkarılmayan diğer mallarına uygulanabilecek bir tedbir olup üçüncü şahıs konumundaki davacıya uygulanabilecek bir tedbir niteliğinde olmadığı”

Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu’nun 16.4.2010 gün ve 2008/526 E. , 2010/183 K. Sayılı kararı:

“İhtiyati haciz kararı alınabilmesi ve alınan kararın uygulanabilmesi için Vergi Usul Kanununun 344’üncü maddesi uyarınca ceza kesilmesini gerektiren veya 359’uncu maddesinde sayılan hallere temas eden bir kamu alacağının salınması için gerekli işlemlere başlanması yeterli olup, kamu alacağının tarh ve tahakkukuna ilişkin işlemlerin tamamlanmasına ve kesinleşmesine gerek bulunmamaktadır. Defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmeyen davacının tarh dosyası üzerinde yapılan inceleme sonucu kaçakçılık cezasını gerektiren bir vergi farkı bulunduğunun saptanması nedeniyle, 6183 sayılı Kanunun 9’uncu maddesi uyarınca davacıdan teminat istendiği açık olduğundan, bu durumun sonucu olarak ihtiyati tahakkuk ve ihtiyati haczin koşulları da gerçekleştiğinden, davanın reddi yolundaki ısrar kararında hukuka aykırılık bulunmamıştır.

Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin reddine, 16.4.2010 gününde oyçokluğu ile karar verildi.”

Danıştay 7. Dairesinin 15.02.2018 gün ve E : 2016/1946, K : 2018/935 sayılı kararı:

“6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’un 13. maddesinin 1. fıkrasında, 9. madde gereğince teminat istenmesini mucip haller mevcut ise, hiçbir müddetle mukayyet olmaksızın alacaklı amme idaresinin mahalli en büyük memurunun kararıyla, haczin ne suretle yapılacağına dair olan hükümlere göre derhal tatbik olunacağı, 9. maddesinde ise, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 344. maddesi uyarınca vergi ziyaı cezası kesilmesini gerektiren haller ile 359. maddesinde sayılan hallere temas eden bir amme alacağının salınması için gerekli muamelelere başlanmış olduğu takdirde vergi incelemesine yetkili memurlarca yapılan ilk hesaplara göre belirtilen miktar üzerinden tahsil dairelerince teminat isteneceği ifade edilmiştir.

6183 sayılı Kanun’un kamu alacağının korunması ile ilgili hükümlerini kapsayan Birinci Kısmının İkinci Bölümünde yer alan teminat istenilmesi, ihtiyati haciz ve ihtiyati tahakkuk müesseseleri, henüz kamu alacağı olma niteliği kazanmamış vergi ve cezaların, tahakkuk ettikleri tarihte karşılaşılabilecek tahsil imkansızlığına bir önlem olarak öngörülmüştür. Vergi incelemesinin devam ettiği durumlarda yapılan ilk hesaplamalara göre teminat istenebilecek ve ihtiyati haciz kararı alınabilecektir. Diğer bir deyimle, bu madde uyarınca ilgililer hakkında ihtiyati haciz kararı alınabilmesi için incelemenin henüz tamamlanmamış olması gerekmektedir.

Uyuşmazlıkta, davacı adına düzenlenen vergi inceleme raporları 22.05.2012 tarihinde tamamlandıktan sonra 23.07.2012 tarihinde dava konusu ihtiyati haciz ve ihtiyati tahakkuk kararının alındığı anlaşılmaktadır.

Bu durumda, vergi incelemesi tamamlandıktan sonra ihtiyati haciz ve ihtiyati tahakkuk kararı alınamayacağından, davaya konu işlemlerde ve buna karşı açılan davayı reddeden mahkeme kararında isabet görülmemiştir.”

SONUÇ

İhtiyati haciz uygulaması vergi sistemimizde yer alan vergi uygulamalarından biridir. İhtiyati haciz uygulaması, henüz kesinleşmemiş kamu alacaklarının ileride tahsilini güvence altına alabilmek amacıyla getirilmiş bir sistemdir. Her idari işlem gibi ihtiyati haciz işlemleri de idari yargının (burada vergi mahkemeleri) denetimine açık işlemlerdir. Yasada öngörülen yetkili makamlar tarafından tesis edilmeyen veya yasada öngörülen şartlar dahilinde gerçekleştirilmemiş olan ihtiyati haciz işlemleri vergi mahkemelerince iptal edilebilmektedir. Vergi mahkemesindeki genel dava açma süresinin dışında olarak ihtiyati haciz işlemleri için öngörülen onbeş günlük dava açma süresine özel dikkat gösterilmesi gerekmektedir. Ayrıca, tarhıyat işlemlerine karşı açılan davalardan farklı olarak ihtiyati haciz işlemlerine karşı vergi mahkemelerinde açılan davalarda yürütmenin durdurulması isteminde bulunulması gerektiğinin de gözden kaçırılmaması lazımdır.